Параметры для платежной системы для формирования чеков:

Ставка НДС:

Предмет расчета:

Способ расчета:

1С Бухгалтерия 3.0.66.53

1. В учетной политике должно быть отмечено, что ведется раздельный учет НДС.
2. Во время оформления документов Поступление товаров и услуг, для каждого строки указывается способ дальнейшего учета НДС.
3. В конце отчетного периода создается документ «Распределение НДС», в котором подсчитывается, на какую сумму реализовано товаров/услуг с НДС и без НДС.
   А затем, в этой же пропорции распределяем НДС по каждой строке документа Поступления, где было указано «Распределять». Часть НДС, приходящаяся на продажи без НДС, включается в стоимость товара/услуги этим же документом.
4. А часть НДС, приходящаяся на продажи с НДС, принимается к вычету, для чего в документе «Формирование записей книги покупок» создаются необходимые записи.

Подробно.

Настройка параметров учета и учетной политики.

Первое что надо сделать – Меню / Администрирование / Параметры учета / Настройка плана счетов / Учет сумм НДС по приобретенным ценностям / поставить флаг «По способам учета».

Совет – на каждый год создавайте новую строку учетной политики для каждого года. Если появятся изменения в работе с программы с учетной политикой, которые не возможны в предыдущих годах, изменения можете не увидеть. И еще – после внесения изменений в учетную политику требуется перепровести все документы, входящие в период изменения.

На закладке «НДС» поставить флаг "Ведется раздельный учет входящего НДС " и "Раздельный учет НДС по способам учета". Установите дату начала применения.

ВНИМАНИЕ . После установки данного флага в документах вида "Счет-фактура полученная" исчезает возможность установки флага "Отразить вычет НДС в книги покупок датой получения". Отразить вычет возможно только регламентным документом " Формирование записей книги покупок".

При переходе с версии 2.0 возможно этот флаг не увидите, если учетная политика создана на несколько лет. Создайте отдельную строку на последний год.

Не забудьте, что при переходе с версии 2.0 в первом периоде раздельного учета требуется выполнить регламентную операцию «Переход на раздельный учет НДС на счете 19». Находится Меню / Операции / Помощник по учету НДС.

Ввод начальных остатков

Оформление документа «Распределение НДС»

Документ создается один раз за отчетный период (особенности для ОС и НМА рассматриваются ниже)

На закладке "Выручка от реализации" автоматически заполняется база распределения. Если вас не устраивают рассчитанные суммы, вы их можете исправить.

На закладке "Распределение" табличная часть документа автоматически заполняется суммами НДС, для которых указан способ учета «Распределяется».

Учтите, что материалы, списанные в производство, распределяются отдельной строкой от таких же материалов из этой же партии, но пока не списанных.

Этот документ сразу формирует проводки по включению распределенного НДС в стоимость.

Оформление документа "Формирование записей книги покупок"

Этот документ ничем не отличается от обычного. Можно только заметить, что если часть поступивших материалов была списана, а часть пока нет, в документе «Распределение НДС» эти материалы были разбиты на разные строки, а в этом документе они вновь собираются в одну строку.

Общие замечания.

Пример № 1

Надо распределить НДС в сумме 40 рублей от полученных услуг, которые использовались для реализации товаров с НДС и без НДС. При оформлении поступления НДС был помечен к распределению.

В нашем примере 4/5 должно приниматься к вычету, а 1/5 учитываться в стоимости. Для чего в документе "Распределение НДС" третье субконто 19 счета с «Распределяется» будет изменено: у суммы НДС 32 рубля на «Принимается к вычету», а у суммы НДС 8 рублей на «Учитывается в стоимости».

Пример № 2

Закуплены материалы на сумму 131,11 рубля (НДС 20 рублей). НДС помечен к распределению. 3/4 из них (НДС 15 рублей) списано. 1/4 (НДС 5 рублей) осталось на складе не использовано.

За отчетный период было реализовано товаров на 80 рублей с НДС и на 20 рублей без НДС.

Обратите внимание, что НДС списанных материалов и оставшихся на складе проходят по документу "Распределение НДС" разными строками. У оставшихся материалов счет затрат будет такой же как счет учета самих материалов (например 10.01). У списанных – 20 или 26, в зависимости от ваших настроек.

В документе "Формирование записей книги покупок" эти строки опять объединяются.

Особенности.

Особенности раздельного учета НДС для ОС и НМА

Раздельный учет НДС на счете 19 ведется по всем видам приобретаемых ценностей, в том числе и по ОС и НМА. При приобретении объекта основного средства или нематериального актива также указывается способ учета НДС, а при принятии к учету он может быть скорректирован. Распределение НДС по ОС и НМА производится тем же документом что и по остальным ценностям. Однако по ОС и НМА налоговым кодексом предусмотрена возможность распределения НДС по итогам месяца. Если документ распределение НДС ввести за 1-й или 2-й месяц квартала выручка будет рассчитана за соответствующий месяц, а распределение НДС будет производиться только по объектам ОС и НМА принятым к учету в текущем месяце.

Изменение способа учета НДС

Если при поступлении материалов был указан один способ учета (например «Распределять»), а при списание бухгалтер понял, что надо «Принять к вычету», то в документе «Требование-накладная» можно указать нужный способ. Для этих материалов будет использоваться он.

ВНИМАНИЕ! Изменить способ учета НДС можно только до распределения НДС . Это значит, если вы делаете документ "Распределение НДС" в конце квартала, будет распределен НДС всех материалов, поступивших в этом квартале. И тех, что вы списали, и пока находящихся на складе. А значит, что в следующем квартале изменить способ списания НДС у этих материалов вы уже не сможете.

Если есть реализация по ставке 0%

В этом случае перед документом "Распределение НДС" необходимо создать документ "Подтверждение нулевой ставки НДС". По клавише "Заполнить" в табличную часть попадут все реализации по ставке 0%, которые не попадали в книгу продаж. Возможно там будут документы не только за отчетный период, проверьте.

В документе "Распределение НДС" никаких особенностей нет.Но советую открыть движения, сделанные этим документом, и проконтролировать закладку "НДС предъявленный, реализация 0%". В графе "Состояние" во всех строках должно быть "Подтверждена реализация 0%". Если будет "Ожидается подтверждение 0%" , НДС по этой строке не попадет в книгу покупок. Проблемы здесь возможны из-за времени документов 23:59:59. .

Положения бухгалтерского и налогового законодательства в ряде случаев требуют организовать на предприятии раздельный учет хозяйственных операций. В этой статье Андрей Владимирович Гадасин (Санкт-Петербургский торгово-экономический институт) рассказывает о том, в каких ситуациях необходимо организовать раздельный учет, и как это сделать. Организация такого учета рассматривается на примерах. Статья предоставлена компанией СПУТНИК-101, Санкт-Петербург.

Что такое раздельный учет и в каких случаях он применяется?

Раздельный бухгалтерский учет хозяйственных операций предполагает четкое разделение в учете доходов от различных видов деятельности, расходов по этим же видам деятельности, имущества и обязательств, относящихся к различным видам деятельности. При этом объекты учета, которые невозможно отнести к определенному виду деятельности, но которые оказывают влияние на учет явлений хозяйственной жизни предприятия в целом, необходимо также учитывать отдельно.

В обязательном порядке раздельный учет должен быть организован на многопрофильных предприятиях, которые осуществляют более одного вида деятельности. Только таким образом можно обеспечить выполнение следующих основных задач бухгалтерского учета (основные задачи бухгалтерского учета изложены в п. 3 ст. 1 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и в п. 4 раздела 1 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации):

Формирование полной и достоверной информации о деятельности организации, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности;

Предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.

Необходимость раздельного учета вытекает также из требований, предъявляемых к бухгалтерской отчетности. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденным приказом Минфина России от 6.07.1999 № 43н, в бухгалтерской отчетности должны приводиться обособленно показатели выручки от продажи продукции, товаров, работ, услуг и показатели расходов, связанных с получением указанной выручки. Если же каждый из этих показателей в отдельности не отвечает принципам существенности, то в отчете о прибылях и убытках они могут приводиться в общей сумме, но подлежат раскрытию в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Согласно пункту 62 "Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации", утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 № 60н, при отражении в отчете о прибылях и убытках видов доходов, каждый из которых в отдельности составляет пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный период, в нем показывается соответствующая каждому виду часть расходов. В Методических рекомендациях также указывается на то, что предприятие может использовать любой другой критерий существенности. Выбранный предприятием критерий должен быть раскрыт в приказе об учетной политике предприятия.

В ряде случаев организация раздельного бухгалтерского учета на предприятии вытекает из требований налогового учета. Так, в пункте 2.10 инструкции от 15.06.2000 № 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" указано, что в целях правильного исчисления налога на прибыль плательщики обязаны обеспечить раздельное ведение учета по видам деятельности, доход от которых облагается по разным ставкам налога, либо освобожден от налогообложения, либо облагается с учетом особенностей, изложенных в указанной инструкции или других законодательных документах.

Согласно пункту 4 статьи 4 Федерального закона от 31.07.1998 № 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" налогоплательщики, осуществляющие наряду с деятельностью на основе свидетельства об уплате единого налога на вмененный доход иную деятельность, ведут раздельный бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, проводимых ими в процессе деятельности на основе свидетельства и в процессе иной деятельности.

Согласно пункту 4 статьи 149 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" части второй НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, освобожденные от обложения налогом на добавленную стоимость, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций. В соответствии с пунктом 4 статьи 170 той же главы 21 указанный налогоплательщик обязан вести также раздельный учет стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг) и используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), подлежащих и не подлежащих налогообложению.

Из пункта 1 статьи 166 главы 21 НК РФ прямо следует, что применение различных ставок НДС к объектам налогообложения возможно только при наличии раздельного учета. При этом невозможно учитывать раздельно только объекты налогообложения, например, только выручку от продажи товаров по разным ставкам НДС, так как при этом нарушается логика бухгалтерского учета. Сформировав кредитовый оборот по счету 90 субсчет 1 "Выручка" (в разрезе аналитического учета или дополнительного субсчета, относящегося к продаже товара по конкретной ставке НДС), необходимо сформировать дебетовые обороты по субсчетам 2 "Себестоимость продаж", 3 "НДС", 4 "Акцизы", 9 "Прибыль/убыток от продаж" в том же разрезе аналитического учета (или на соответствующих дополнительных субсчетах). Для этого необходимо будет организовать раздельный учет товарных запасов и расходов на продажу.

Как организовать раздельный учет?

Организация раздельного учета на предприятии начинается с формирования его учетной политики. Предприятие самостоятельно формирует свою учетную политику исходя из своей структуры, отраслевой принадлежности и других особенностей деятельности (данное положение закреплено в пункте 4 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации). Документ "Учетная политика предприятия" разрабатывается главным бухгалтером предприятия и утверждается приказом руководителя предприятия (см. ПБУ 1/98).

В одном из разделов этого документа необходимо определить:

Виды деятельности предприятия как отдельные объекты бухгалтерского учета и отчетности;

Объекты налогообложения, по которым требуется раздельный учет;

Порядок распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов.

В рабочем плане счетов, который целесообразно оформить в виде приложения к "Учетной политике предприятия", необходимо закрепить субсчета на счетах бухгалтерского учета доходов, расходов, имущества и обязательств предприятия, соответствующие каждому виду деятельности или объекту налогообложения. Если раздельный учет организован в разрезе аналитических счетов, то в рабочем плане счетов необходимо раскрыть принципы организации аналитического учета. Для средних и крупных предприятий следует также разработать стандарты предприятия по бухгалтерскому учету видов деятельности, в которых описать бухгалтерские проводки для каждого вида деятельности и (или) объекта налогообложения, порядок закрытия отчетного периода.

Пример 1.

Торгово-промышленная компания "Восток" является многопрофильным предприятием. На предприятии организован раздельный учет по отраслям (оптовая торговля, розничная торговля, транспортные перевозки, услуги, электронное производство) и подразделениям предприятия (склад промтоваров, склад продтоваров, магазин "Восточный", мебельный салон, автотранспортный отдел, железнодорожный отдел, рынки, отдел недвижимости, заказы в электронном производстве). В связи с тем, что в регионе введен единый налог на вмененный доход на автотранспортные грузоперевозки и розничную торговлю, на предприятии введен раздельный учет по видам деятельности, переведенным на уплату единого налога на вмененный доход, и видам деятельности, доход от которых облагается налогом на прибыль.

Учетная политика предприятия оформлена в виде документа, состоящего из следующих разделов:

1. Общие положения;

2. Организация бухгалтерского учета на предприятии;

3. Методические вопросы учетной и налоговой политики предприятия.

В раздел 3 включены следующие положения, регламентирующие постановку раздельного учета на предприятии:

_____________________

"3.1. Учет затрат на производство и обращение.

3.1.1. Применяется следующая классификация затрат на производство и обращение:

а) по видам расходов (группировка по элементам затрат и статьям калькуляции);

б) по месту возникновения (группировка по видам деятельности предприятия);

в) по видам продукции, работ, услуг (группировка затрат для исчисления себестоимости).

К балансовому счету 44 - "Расходы на продажу" открываются аналитические счета первого уровня - статьи затрат, второго уровня - по признаку включения в налогооблагаемую базу при определении налога на прибыль предприятия, третьего уровня - по отраслям (видам деятельности), четвертого уровня - по подразделениям.

3.1.2. В состав издержек обращения торговли включаются расходы, возникающие в процессе движения товаров до потребителя.

Перечень расходов и порядок их включения в издержки обращения регулируются "Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли", утвержденным Правительством РФ от 05.08.92 N 552 с изменениями и дополнениями от 01.07.95 N 661, и "Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания", утвержденными приказом Комитета Российской Федерации по торговле от 20.04.95 N 1-55-/32-2. Ежемесячно эти расходы учитываются раздельно по видам деятельности и подразделениям предприятия:

Оптовая торговля (склад продовольственных товаров, склад промышленных товаров, оптовая торговля в магазине "Восточный");

Розничная торговля (на складе промышленных товаров, на складе продовольственных товаров, в магазине "Восточный", в мебельном салоне);

Комиссионная торговля.

и списываются в дебет счетов учета продаж товаров по указанным подразделениям полностью, кроме сумм, которые в соответствии с установленным порядком подлежат распределению между реализованными товарами и остатками товаров на конец отчетного месяца.

3.1.3. Себестоимость услуг учитывается раздельно по подразделениям предприятия:

Отдел железнодорожного транспорта;

Отдел автомобильного транспорта;

Рынок "Южный";

Рынок "Старый";

Сдача имущества в аренду;

Отдел недвижимости.

Для учета себестоимости услуг используется счет 20 "Основное производство". К балансовому счету 20 открываются аналитические счета первого уровня - статьи затрат, второго уровня - по признаку включения в налогооблагаемую базу при определении налога на прибыль предприятия, третьего уровня - по отраслям (видам деятельности), четвертого уровня - по подразделениям.

При обслуживании отделами железнодорожного и автомобильного транспорта других подразделений предприятия себестоимость оказанных услуг для этих подразделений списывается в дебет счетов учета затрат соответствующих подразделений предприятия. При оказании услуг на сторону себестоимость услуг списывается в дебет счетов учета продаж услуг аналитический счет соответствующего подразделения.

3.1.4. В электронном производстве (создание научно-технической продукции) используется позаказный метод учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции.

Прямые расходы учитываются на счете 20 "Основное производство" аналитический счет первого уровня - статьи затрат, второго уровня - по признаку включения в налогооблагаемую базу при определении налога на прибыль предприятия, аналитический счет третьего уровня - "Электронное производство", аналитический счет четвертого уровня - номер договора (заказа). Косвенные расходы в части условно-переменных учитываются на счете 25 "Общепроизводственные расходы" аналитический счет первого уровня - статьи затрат, второго уровня - по признаку включения в налогооблагаемую базу при определении налога на прибыль, аналитический счет третьего уровня "Электронное производство" и списываются на конец отчетного месяца в дебет счетов учета затрат основного производства пропорционально стоимости заказа (договорной цене выполняемых работ и выпускаемой продукции по каждому договору).

3.1.5. Косвенные расходы в части постоянных расходов (содержание управленческого персонала, содержание и хозяйственное обслуживание офиса и т. п.) учитываются на счете 26 "Общехозяйственные расходы" и ежемесячно списываются в дебет счетов учета продаж аналитический счет соответствующего подразделения пропорционально суммам выручки, полученной каждым подразделением.

К балансовому счету 26 открываются аналитические счета первого уровня - по статьям затрат, второго уровня - по признаку включения в облагаемую налогом на прибыль базу.

3.1.6. Для учета сверхнормативных затрат на производство и обращение, которые по существующему налоговому законодательству увеличивают налогооблагаемую прибыль, к счетам учета затрат открывается аналитический счет 2 - затраты, исключаемые при определении облагаемой базы по налогу на прибыль.

3.1.7. Порядок учета затрат и формирования себестоимости продукции и услуг отражены в Стандартах предприятия:

01.01/01-12 "Учет издержек обращения и реализации товара в магазине Восточный и мебельном салоне";

01.01/01-13 "Учет издержек обращения и реализации товаров в оптовой торговле и розничной торговле с оптовых складов предприятия";

01.01/01-14 "Учет себестоимости и реализации услуг отдела железнодорожного транспорта";

01.01/01-15 "Учет себестоимости и реализации услуг отдела автомобильного транспорта";

01.01/01-16 "Учет себестоимости и реализации услуг рынков предприятия";

01.01/01-17 "Учет себестоимости и реализации услуг отдела недвижимости. Учет реализации квартир";

01.01/01-18 "Учет себестоимости, готовой продукции и реализации в электронном производстве";

01.01/01-19 "Учет затрат и реализации в комиссионной торговле".*

(*Примечание. На предприятии введена нумерация стандартов, которая несет информацию о дате ввода в действие стандарта и его порядковом номере).

3.2. Способ отражения готовой продукции и выполненных работ в электронном производстве.

3.2.1. Готовая продукция в электронном производстве отражается по сокращенной фактической себестоимости (по прямым статьям расходов и косвенных в части условно-переменных затрат).

Косвенные расходы в части постоянных затрат списываются со счета 26 "Общехозяйственные расходы" в дебет счета 90 "Реализация продукции" счет аналитического учета "Электронное производство".

3.2.2. Создание научно-технической продукции подразделением "Электронное производство" по каждому заказу состоит из этапов выполнения научно-технических работ и конечного этапа – выпуск готовой продукции. Выполненные этапы по неоконченным заказам (договорам) учитываются с использованием балансового счета 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам".

3.3. Способ отражения и оценка товаров в оптовой и розничной торговле.

3.3.1. Учет товаров в оптовой торговле осуществляется на счете 41 "Товары" по покупной стоимости (цена поставщика без НДС). В случае предъявления поставщиком в счете, накладной, счете-фактуре на товар дополнительных расходов, связанных с поставкой товара эти расходы включаются в покупную цену товара и учитываются на счете 41 "Товары".

3.3.2. Учет импортных товаров осуществляется на счете 41 "Товары" по полной импортной стоимости. Для формирования информации о покупной стоимости импортных товаров используется синтетический счет 15 "Заготовление и приобретение материалов" субсчет "Приобретение импортных товаров" шифр аналитического учета "Вид, партия товара".

3.3.3. Учет товаров в комиссионной торговле осуществляется на забалансовом счете 004 по покупной стоимости с учетом НДС.

3.3.4. Учет товаров в розничной торговле осуществляется по продажным ценам. При этом на счете 41 "Товары" отражается покупная стоимость товара с учетом НДС (цена поставщика плюс НДС, предъявленный поставщиком), а на счете 42 "Торговая наценка" отражается разница между стоимостью приобретения (цена поставщика с учетом НДС) и стоимостью по продажным ценам (с учетом НДС).

3.3.5. Учет товаров в оптовой торговле осуществляется на балансовом счете 41 субсчет 1. Учет товаров в розничной торговле осуществляется на балансовом счете 41 субсчет 2. К субсчетам 1 и 2 открываются аналитические счета первого уровня - отрасль (вид деятельности), второго уровня - подразделение, третьего уровня - ставка НДС.

Порядок оценки и учета товаров и документального отражения операций по учету товаров отражен в Стандарте предприятия 01.01/01-20.

3.4. Оценка незавершенного производства.

3.4.1. Остатки незавершенного производства на конец отчетного месяца оцениваются по неполной фактической себестоимости (прямые статьи расходов и косвенные в части условно-переменных, т.е. общепроизводственных).

3.4.2. Остатки незавершенного производства в сфере услуг оцениваются по прямым статьям расходов.

3.5. Определение выручки от продажи продукции, товаров, работ, услуг.

Применяется метод определения выручки от продажи продукции, работ, услуг для целей налогообложения по моменту отгрузки продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг и предъявления платежных документов покупателю (заказчику) или транспортной организации.

Для учета выручки от продаж к балансовому счету 90 "Продажи" открываются субсчета второго порядка:

Субсчет 1 - для видов деятельности, доход от которых облагается налогом на прибыль;

Субсчет 2 - для видов деятельности, переведенных на уплату единого налога на вмененный доход.

К субсчетам второго порядка открываются аналитические счета первого уровня - по видам деятельности, второго уровня - по подразделениям (договорам, заказам), третьего уровня - по ставкам НДС".

______________________________

Если система учета вашего предприятия не позволяет создавать такое множество аналитических картотек, то вам придется открывать к балансовым счетам субсчета второго, третьего и т. д. уровней, чтобы обеспечить раздельный учет.При этом к счетам учета затрат целесообразно открыть субсчета первого уровня для подразделений предприятия (или видов деятельности), субсчета второго уровня - для признака включения в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, а аналитический учет организовать по статьям затрат. Аналогично к счету учета продаж можно открыть субсчета третьего уровня для подразделений (видов деятельности), счета аналитического учета - по ставкам НДС. Напомним, что субсчета первого уровня к балансовому счету 90 предусмотрены Планом счетов (утвержден приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н), а субсчета второго уровня в нашем примере предназначены для разделения учета по видам деятельности на вмененном доходе и видам деятельности, доход от которых облагается налогом на прибыль.

Если на действующем предприятии впервые организуется раздельный учет, то для определения входящего сальдо по новым субсчетам и счетам аналитического учета, открываемым к балансовым счетам, необходимо провести инвентаризацию имущества и обязательств предприятия. Проведение инвентаризации предприятием регламентируется Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13.06.95 ? 49.

К вопросу организации раздельного учета на стадии формирования учетной политики главный бухгалтер должен отнестись очень серьезно, так как от этого зависит возможность в дальнейшем получить достоверную информацию о финансово-хозяйственной деятельности предприятия, составить бухгалтерскую и налоговую отчетность в соответствии с требованиями законодательства. При разработке системы раздельного учета главный бухгалтер должен учитывать специфику работы предприятия, систему организации документооборота, вид используемой на предприятии системы автоматизированного учета.

Пример 2.

Рассмотрим примеры бухгалтерских записей при раздельном учете для предприятия, осуществляющего следующие виды деятельности:

- торговля (оптовая и розничная);

- электронное производство (производство и реализация электронных изделий).

При этом розничная торговля переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

Предприятие ведет учет реализации в целях налогообложения "по отгрузке". Общехозяйственные расходы за месяц согласно учетной политике предприятия списываются при закрытии отчетного периода (то есть на последнюю дату отчетного месяца) в дебет счета 90 "Продажи" субсчета 2 "Себестоимость продаж". Учет товаров в розничной торговле ведется по продажным ценам.

Предположим, что в марте месяце 2001 года в процессе хозяйственной деятельности подразделениями предприятия были получены следующие валовые показатели (цифры в примере условные в тысячах рублей):

а) в электронном производстве были изготовлены и реализованы изделие А, стоимость которого в отпускных ценах составила 2700 (в том числе НДС - 450), и изделие Б стоимостью 3500 (в том числе НДС - 583). Заявки на эти изделия поступили в марте 2001 года, в этом же месяце они были изготовлены и проданы заказчику;

б) в розничном магазине реализованное наложение (торговая наценка, приходящаяся на реализованный за месяц товар в розничной торговой сети) составило 202 при товарообороте 1015. С плательщиков единого налога на вмененный доход НДС не взимается (статья 1 Федерального закона от 31.07.1998 N 148-ФЗ);

в) оптовый оборот товара, облагаемого НДС по ставке 20%, составил 1800 (в том числе НДС 300), себестоимость указанного товара составила 1230; оптовый оборот товара, облагаемого по ставке 10 %, составил 330 (в том числе НДС 30), а себестоимость этого товара составила 260.

1. Раздельный учет выручки от продаж

Согласно новому Плану счетов выручка от продаж отражается на балансовом счете 90, субсчет 1. Для разделения выручки от продаж по видам деятельности, доход от которых облагается налогом на прибыль, и видам деятельности, переведенным на уплату единого налога на вмененный доход, целесообразно ввести субсчета второго порядка. Разделение выручки от продаж по видам деятельности и ставкам НДС можно организовать на счетах аналитического учета. При этом в рассматриваемом примере аналитическая ведомость по балансовому счету 90 субсчет 1 за март 2001 года будет иметь следующий вид:

Таблица 1

Операция	Кредит
	Балансовый счет	Субсчет 1 уровня	Субсчет 2 уровня	Аналитические картотеки			Сумма
				Отрасль	Вид деятельности внутри отрасли	Ставка НДС
Реализовано изделие А		1 - выручка	1*-облагается налогом на прибыль	1**-Электроника	01**-Изделие А	3** - 20%	2700
Реализовано изделие Б		1 - выручка	1-облагается налогом на прибыль	1-Электроника	02-Изделие Б	3 - 20%	3500
Оптовый товарооборот с НДС 10%		1 - выручка	1-облагается налогом на прибыль	2-Торговля	03-оптовая торговля	2 - 10%
Оптовый товарооборот с НДС 20%		1 - выручка	1-облагается налогом на прибыль	2-Торговля	03-оптовая торговля	3 - 20%	1800
Розничный товарооборот		1 - выручка	2-на вмененном доходе	2-Торговля	04-розничная торговля	1 - без НДС	1015
Итого кредитовый оборот							9345

Примечание к таблице.

* - номер субсчета второго уровня,

** - номер аналитического счета внутри аналитической картотеки (шифр аналитического учета).

2. Раздельный учет затрат

Допустим, что предприятие ведет раздельный учет затрат на аналитическом уровне.

В этом случае учет ведется в специальных ведомостях, мемориальных ордерах и разработочных таблицах, на основании которых составляется следующий документ:

Таблица 2

Аналитическая ведомость по счетам учета затрат за март 2001 года

Шифр затрат	Статьи расходов Признак включения затрат в налогооблагаемую базу	Электронное производство			Торговля			Общехоз. расходы	Всего
		Изделие А	Изделие Б	Общепроизв. расходы в электронном производстве	Оптовая	Розничная	Общепроизв. расходы в торговле
	Материалы	1000	1800						3130
	Включаемые	1000	1800						3055
	Исключаемые
	Заработная плата
	Включаемые
	Исключаемые
	Единый социальный налог	106,8	131,72	17,8	30,26		4,07*	13,53*	304,18
	Включаемые	106,8	131,72	17,8	30,26		4,07	13,53	304,18
	Исключаемые
	Отчисления в ФСС		1,11	0,15	0,26	0,14	0,06	0,12	2,74
	Включаемые	0,90	1,11	0,15	0,26		0,06	0,12	2,60
	Исключаемые					0,14			0,14
	Амортизация имущества
	Включаемые
	Исключаемые
	Командировочные расходы
	Включаемые			14,5					19,5
	Исключаемые
	Услуги сторонних организаций				0,75				16,75
	Включаемые				0,75				15,75
	Исключаемые
	Прочие расходы			0,15					3,25
	Включаемые			0,15					2,85
	Исключаемые
Итого расходы, в т.ч.		1411,9	2304,93	329,6	213,77	155,54	67,93	138,25	4621,92
включаемые		1411,9	2304,93	329,1	213,77		67,93	138,25	4465,88
исключаемые						155,54			156,04

Примечание к таблице.

* При начислении единого социального налога на фонд оплаты труда руководителей подразделения и работников аппарата управления необходимо вычесть из налогооблагаемой базы долю фонда оплаты труда, приходящуюся на виды деятельности, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход. Принцип определения этой доли аналогичен принципу распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов, рассмотренному в настоящей статье. По этому же принципу следует определить долю НДС, предъявленного поставщиками материалов, услуг и т.п., стоимость которых отнесена на общепроизводственные расходы по торговому подразделению и общехозяйственные расходы по предприятию и затем списана на себестоимость продаж по видам деятельности на вмененном доходе. Указанная доля НДС не возмещается из бюджета, а относится на расходы по этим видам деятельности.

Из приведенной таблицы видно, что на аналитическом уровне организован учет расходов, которые уменьшают базу для исчисления налога на прибыль, и тех расходов, которые исключаются при определении этой базы и соответственно находят отражение по строкам Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли". Учитывая, что данная Справка в настоящее время слишком детализирована и требует расшифровки практически всех показателей, увеличивающих или уменьшающих налогооблагаемую базу, целесообразно организовать текущий учет этих показателей, чтобы избежать при составлении квартального отчета трудоемкой работы по выборке справочных данных. Форма Справки утверждена инструкцией МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций".

Общепроизводственные расходы по торговой деятельности могут возникнуть в том случае, когда и оптовая, и розничная торговля осуществляются в рамках единого торгового комплекса, торгового объединения или одного магазина. В таких случаях на общепроизводственные расходы относятся зарплата руководящего звена торгового подразделения, амортизация здания, оборудования (такого как лифты, транспортеры, холодильники и т.п.), расходы на энергоснабжение, водоснабжение, отопление, охрану здания и другие подобные расходы, которые напрямую нельзя отнести к расходам на продажу в оптовой или розничной торговле. Общехозяйственные расходы связаны с функционированием административно-управленческого персонала предприятия. Существуют разные методы распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов (например, пропорционально прямым расходам на оплату труда работников основного производства, пропорционально общей сумме прямых расходов по видам деятельности и т.д.). Выбор одного из методов должен быть закреплен в учетной политике предприятия. Однако, для налогового учета приемлем один метод, который определен в пункте 2.10 Инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62. Он заключается в том, что названные расходы распределяются пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручки. По предприятиям, осуществляющим торговую деятельность, под выручкой понимается валовая прибыль, определяемая как разность между ценой продажи и ценой покупки реализуемых товаров без НДС и акцизов.

Распределим сначала общепроизводственные расходы в нашем примере:

Выручка от оптовой торговли составила 270 (1800 - 300 - 1230) - 57,2 % от общей выручки;

Выручка от розничной торговли составила 202 - 42,8 % от общей выручки;

Общая сумма выручки от торговой деятельности составила 472 (270+202) - 100 %.

Сумма общепроизводственных расходов торгового подразделения предприятия в марте составила 67,93. Она распределится следующим образом:

В дебет счета расходов на продажу в оптовой торговле с кредита общепроизводственных расходов в торговле - 38,86 (67,93 * 57,2%);

В дебет счета расходов на продажу в розничной торговле - 29,07 (67,93 * 42,8%). Эта часть общепроизводственных расходов не будет учитываться при определении дохода, облагаемого налогом на прибыль, так как относится к виду деятельности, по которому этот налог не уплачивается.

Бухгалтерские проводки:

Дебет 44 "Оптовая торговля" Кредит 25 "Торговля" - 38,86 ;

Дебет 44 "Розничная торговля" Кредит 25 "Торговля" - 29,07.

Следует отметить, что общепроизводственные расходы торгового предприятия следует учитывать на счете 44 "Расходы на продажу", на специальном субсчете или счете аналитического учета. Однако, в рассматриваемом примере предприятие является многопрофильным и занимается не только торговой, но и производственной деятельностью, поэтому для единообразия в учете предпочтительнее использовать балансовый счет 25 "Общепроизводственные расходы".

Аналогично распределяются общепроизводственные расходы в электронном производстве:

Выручка от продажи изделия А составила 2250 (2700 - 450) - 43,5 %;

Выручка от продажи изделия Б составила 2917 (3500 - 583) - 56,5 %;

Общая сумма выручки по электронному производству составила 5167 - 100 %.

Следует увеличить на общепроизводственные расходы себестоимость изделия А на сумму 143,38 (329,6 * 43,5%), а себестоимость изделия Б - на сумму 186,22 (329,6 * 56,5%).

Бухгалтерские проводки:

Дебет 20 "Изделие А" Кредит 25 "Электронное производство" - 143,38 ;

Дебет 20 "Изделие Б" Кредит 25 "Электронное производство" - 186,22 .

Распределение общехозяйственных расходов можно представить в виде следующей таблицы:

Таблица 3

Вид деятельности	Выручка		Расходы
	Сумма		Сумма
Изделие А	2250	39,9	55,16
Изделие Б	2917	51,7	71,52
Оптовая торговля			6,62
Розничная торговля			4,95
Итого	5639	100,0	138,25

Часть общехозяйственных расходов в сумме 4,95, списываемая в дебет счета продаж в розничной торговле, также не будет учтена при формировании налогооблагаемой прибыли как относящаяся к виду деятельности, прибыль от которой налогом не облагается.

Счета общепроизводственных и общехозяйственных расходов закрываются полностью и на конец отчетного месяца сальдо не имеют.

Бухгалтерские проводки формирования себестоимости представим в виде шахматных таблиц.

Списываются на себестоимость продаж затраты на производство и расходы на продажу:

Таблица 4

В дебет счета					С кредита счетов					Итого
Счет	Субсчета		Аналитический счет
			Отрасль	Вид деятельности	Изделие	А Изделие Б	Опт	Розница
					1555,28				55,16	1610,44
						2491,15			71,52	2562,67
							252,63		6,62	259,25
								184,61	4,95	189,56
Итого					1555,28	2491,15	252,63	184,61	138,25	4621,92

Примечание к таблице.

* Себестоимость готовой продукции в виде изделий А и Б отражается по дебету балансового счета 43 "Готовая продукция" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство этой продукции:

Дебет 43 Кредит 20 "Изделие А" - 1555,28 ;

Дебет 43 Кредит 20 "Изделие Б" - 2491,15 .

При признании в бухгалтерском учете выручки от продажи готовой продукции ее стоимость списывается со счета 43 "Готовая продукция" в дебет счета 90 "Продажи".

Списывается на себестоимость продаж стоимость проданных товаров по цене приобретения:

Таблица 5

В дебет счета					С кредита счетов				Итого
Счет	Субсчета		Аналитический счет
			Отрасль	Вид деятельности	Опт	Розница	Розница
					1490			1490
						1015
Итого					1490	1015		2303

Примечание к таблице.

* Если учет товаров в розничной торговле ведется по продажным ценам, то счет 42 "Торговая наценка" кредитуется при принятии товаров к учету на суммы торговых наценок. При закрытии отчетного периода (месяца) суммы торговых наценок по проданным товарам сторнируются по кредиту счета 42 "Торговая наценка" в корреспонденции с дебетом счета 90 "Продажи".

3. Раздельный учет финансовых результатов

Для получения информации о прибыли (убытках) от продаж по видам деятельности необходимо использовать рассмотренную выше структуру построения синтетических и аналитических счетов. При обработке первичных учетных документов по продажам товаров и продукции собственного производства бухгалтер одновременно с проводками, отражающими кредитовые обороты по балансовому счету 90 субсчет 1, то есть выручку от продаж с учетом НДС, производит начисление налога на добавленную стоимость по облагаемым этим налогом оборотам. Итоговые обороты за март месяц по кредиту счета 68 субсчет "НДС" в корреспонденции с аналитическими счетами, открытыми к балансовому счету 90 субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость" представлены в следующей таблице: 90

Итого

1363

И, наконец, в конце отчетного месяца бухгалтер, сопоставляя дебетовые обороты по субсчетам 2 и 3 и аналитическим счетам, открытым к счету 90 с кредитовыми оборотами по счету 90 субсчет 1 и соответствующим счетам аналитического учета, определит выручку от продаж по видам деятельности:

Таблица 7

Балансовый счет 90 "Продажи"			Обороты за март		Сальдо за месяц
			Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Облагаемая налогом на прибыль деятельность	Электроника	Изделие А	2060,44	2700		639,56
		Изделие Б	3145,67	3500		354,33
	Торговля	Опт	2079,25	2130		50,75
Всего облагаемая деятельность			7285,36	8330	-	1044,64
Деятельность на вмененном доходе	Торговля	Розница	1002,56	1015	-	12,44
Итого по предприятию			8287,92	9345		1057,08

Полученный финансовый результат от продаж за месяц бухгалтер в последний день месяца (в нашем примере 31 марта) списывает заключительными оборотами со счета 90 субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" на счет 99 "Прибыли и убытки". К счету 99 также необходимо открыть два субсчета: 1 - для облагаемых налогом видов деятельности и 2 - для видов деятельности на вмененном доходе:

Дебет 90 субсчет 9 Кредит 99 субсчет 1 - 1044,64 ;

Дебет 90 субсчет 9 Кредит 99 субсчет 2 - 12,44 .

В связи с тем, что хозяйственная деятельность предприятия сопровождается образованием операционных и внереализационных доходов и расходов, то к балансовому счету 91 "Прочие доходы и расходы" следует открыть субсчета второго или третьего уровня (в зависимости от потребности в детализации данного счета), соответствующие видам деятельности, облагаемым налогом на прибыль, и видам деятельности на вмененном доходе. В первую очередь это касается отражения прочих расходов, которые не могут уменьшать облагаемую базу по налогу на прибыль, если они связаны с деятельностью на вмененном доходе. Например, проценты за кредит, относимые на операционные расходы. Что касается прочих доходов, то здесь должен быть индивидуальный подход к каждому виду дохода. К примеру, если предприятие, переведенное на уплату единого налога на вмененный доход, реализовало основное средство, то доход от такой реализации подлежит обложению налогом на прибыль, так как реализацию основного средства невозможно отнести к какому-либо из видов деятельности, которые в соответствии с Федеральным законом РФ от 31.07.1998г. ? 148-ФЗ могут быть переведены на уплату единого налога на вмененный доход.

При таком подходе, если организация, наряду с деятельностью, облагаемой НДС, проводит операции, которые не признаются объектом налогообложения (например, ремонтирует недвижимость, расположенную за границей, или продает в России земельный участок), она обязана организовать раздельный учет.

Если организация приобретает, производит и (или) реализует товары (работы, услуги), имущественные права, не являющиеся объектом налогообложения, она может не вести раздельный учет «входного» НДС лишь в двух случаях:

• если в налоговом периоде у организации были только эти операции;

• если доля совокупных расходов по операциям, не подлежащим налогообложению, не превышает 5 процентов от совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Такой вывод следует из абзаца 7 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Аналогичная точка зрения отражена в письмах Минфина России от 17 июня 2014 г. № 03-07-РЗ/28714 и ФНС России от 16 февраля 2010 г. № 3-1-11/117. Правомерность такого подхода подтверждается в постановлении Президиума ВАС РФ от 5 июля 2011 г. № 1407/11.

Порядок ведения раздельного учета

Конкретной методики ведения раздельного учета операций, облагаемых НДС и освобожденных от налогообложения, в Налоговом кодексе РФ нет. Поэтому организация может вести раздельный учет в любом порядке, позволяющем разграничить облагаемые и освобожденные от НДС операции.

К примеру, учет облагаемых и освобожденных от налогообложения операций можно вести на субсчетах, специально открытых к счетам реализации. Также можно использовать данные аналитического учета (специальные ведомости, таблицы, справки и т. д.) или информацию из журнала учета выставленных счетов-фактур и книги продаж.

Выбранный порядок ведения раздельного учета облагаемых и освобожденных от налогообложения операций закрепите в учетной политике для целей налогообложения.

Необходимость ведения раздельного учета «входного» НДС связана с тем, что по облагаемым и освобожденным от налогообложения операциям налог нужно учитывать по-разному. «Входной» НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), используемым для выполнения облагаемых операций, принимается к вычету (п. 2 ст. 171 НК РФ). А по операциям, освобожденным от налогообложения, «входной» НДС нужно включить в стоимость приобретенного товара (работ, услуг, имущественных прав) (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ).

Когда можно не вести раздельный учет

Не вести раздельный учет «входного» НДС можно только в одном случае: если за квартал доля расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), освобожденных от обложения НДС, не превышает 5 процентов совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. Тогда «входной» НДС, предъявленный поставщиками в этом квартале, можно принять к вычету. Об этом говорится в абзаце 7 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Подробнее о порядке ведения раздельного учета «входного» НДС см. Как принять к вычету входной НДС при раздельном учете облагаемых и необлагаемых операций .

В противоположной ситуации, когда доля расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), облагаемых НДС, не превышает 5 процентов совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, организация обязана вести раздельный учет «входного» НДС, так как никаких исключений для такого случая Налоговый Кодекс РФ не содержит.

Ситуация: нужно ли вести раздельный учет НДС организации, совмещающей общую систему налогообложения и ЕНВД? Доля расходов по операциям, облагаемым ЕНВД, не превышает 5 процентов

Ответ: да, нужно.

Организации, совмещающие общую систему налогообложения и ЕНВД, должны обеспечить двухэтапный раздельный учет входного НДС.

Сначала необходимо отделить суммы налога, относящиеся к деятельности на общей системе налогообложения, от сумм налога, относящихся к деятельности на ЕНВД. Дело в том, что в отношении деятельности, переведенной на ЕНВД, организации не признаются плательщиками НДС (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Следовательно, в рамках такой деятельности они не имеют права на налоговый вычет. Часть входного НДС по ресурсам, приобретенным для реализации товаров (работ, услуг) в рамках деятельности на ЕНВД, нужно включить в стоимость этих ресурсов (подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ). На первом этапе раздельного учета бухгалтер определяет данную величину и исключает ее из суммы НДС, которая может быть принята к вычету в рамках деятельности на общей системе налогообложения.

Затем необходимо отделить суммы налога, относящиеся к операциям, облагаемым НДС, от сумм налога, относящихся к операциям, освобожденным от налогообложения. При этом речь идет только об операциях в рамках деятельности на общей системе налогообложения. Часть входного налога по ресурсам, которые приобретены для реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, принимается к вычету. Часть налога по ресурсам, которые приобретены для реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от налогообложения, включается в стоимость этих ресурсов. Распределение входного налога между двумя видами операций происходит на втором этапе раздельного учета. Такой порядок следует из положений пунктов 4, 4.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

В рамках деятельности на общей системе налогообложения организация может быть освобождена от раздельного учета. Для этого нужно, чтобы за отчетный квартал расходы по операциям, не облагаемым НДС, не превышали 5 процентов от общей суммы расходов организации. Если такое соотношение выдержано, то всю сумму НДС, предъявленную организации в отчетном квартале, она может принять к вычету. Об этом сказано в абзаце 7 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ. На ту часть входного НДС, которая относится к деятельности, облагаемой ЕНВД, данная норма законодательства не распространяется.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 8 июля 2005 г. № 03-04-11/143 и ФНС России от 16 мая 2011 г. № АС-4-3/7801, от 31 мая 2005 г. № 03-1-03/897/8.

Ситуация: нужно ли при определении 5-процентной доли расходов по операциям, не облагаемым НДС, учитывать расходы, связанные с деятельностью на ЕНВД? Организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД

Ответ: да, нужно.

В рамках деятельности на общей системе налогообложения организация может быть освобождена от раздельного учета НДС. Для этого нужно, чтобы за отчетный квартал расходы по операциям, не облагаемым НДС, не превышали 5 процентов от общей суммы расходов организации. Если такое соотношение выдержано, то всю сумму НДС, предъявленную организации в отчетном квартале, она может принять к вычету. Исключение составляет сумма НДС по ресурсам, приобретенным для использования в деятельности на ЕНВД. Эту сумму нельзя принять к вычету ни при каких обстоятельствах.

Что касается расходов, которые относятся к деятельности на ЕНВД, то при определении доли затрат по операциям, не облагаемым НДС, их надо включить в расчет пропорции (как в числитель, так и в знаменатель) наряду с расходами, связанными с деятельностью на общей системе налогообложения. Это следует из положений абзаца 7 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ, согласно которым 5-процентное соотношение определяется исходя из общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В рассматриваемой ситуации рассчитывать долю расходов нужно по формуле:

Правомерность такого подхода подтверждается письмом ФНС России от 16 февраля 2010 г. № 3-1-11/117 и арбитражной практикой (см., например, определения ВАС РФ от 30 октября 2013 г. № ВАС-14566/13, от 15 августа 2008 г. № 10210/08, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 9 сентября 2013 г. № А63-12167/2012, от 4 мая 2008 г. № Ф08-2250/2008, Северо-Западного округа от 7 декабря 2007 г. № А05-5928/2007, Западно-Сибирского округа от 3 мая 2007 г. № Ф04-2625/2007(33758-А27-29), от 29 ноября 2006 г. № Ф04-7155/2006(27733-А75-41), Волго-Вятского округа от 23 августа 2007 г. № А82-6804/2005-99).

Ситуация: нужно ли вести раздельный учет по НДС, если организация передает поставщикам в оплату приобретенных товаров (работ, услуг) собственный вексель?

Ответ: нет, не нужно.

Любые векселя признаются ценными бумагами (ст. 143 ГК РФ). Однако для покупателя, который рассчитывается собственным векселем за приобретенные товары (работы, услуги), использование векселя не является реализацией ценной бумаги. Выдавая вексель, покупатель подтверждает принятые на себя обязательства по оплате поставленной продукции. Эти обязательства отражаются в составе кредиторской задолженности и в дальнейшем подлежат погашению. В свою очередь продавец, согласившийся принять собственный вексель покупателя, фактически лишь предоставляет ему отсрочку по оплате товаров (работ, услуг). Это следует из статей 815 и 823 Гражданского кодекса РФ.

Следовательно, квалифицировать использование собственного векселя как реализацию ценной бумаги нельзя. Такая форма расчетов не признается операцией, освобожденной от обложения НДС (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ). Поэтому и вести раздельный учет не нужно. Финансовое ведомство согласно с таким подходом (письмо Минфина России от 4 марта 2004 г. № 04-03-11/30).

Ситуация: нужно ли вести раздельный учет по НДС, если организация рассчитывается с поставщиками векселями третьих лиц за приобретенные товары (работы, услуги) ?

Ответ: да, нужно.

По мнению контролирующих ведомств, при выдаче векселя третьего лица в счет оплаты за товары (работы, услуги) у организации возникает обязанность по ведению раздельного учета облагаемых и освобожденных от НДС операций (письма Минфина России от 6 июня 2005 г. № 03-04-11/126, МНС России от 15 июня 2004 г. № 03-2-06/1/1372/22).

Такая точка зрения основана на том, что при расчетах за товары (работы, услуги) происходит переход права собственности на вексель, то есть его реализация. А операции по реализации ценных бумаг освобождены от налогообложения (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ). То есть в рассматриваемой ситуации организация должна вести раздельный учет облагаемых и освобожденных от налогообложения операций (п. 4 ст. 149 НК РФ).

Совет : есть аргументы, позволяющие организациям не вести раздельный учет по НДС при выдаче векселя третьего лица в счет оплаты за товары (работы, услуги). Они заключаются в следующем.

В зависимости от цели передачи вексель может использоваться в качестве:

• способа оформления договора займа;
• ценной бумаги как способа получения дополнительных доходов;
• средства расчетов с контрагентами.

Это следует из статей 5, 143, 815, пункта 1 статьи 408, статьи 862 Гражданского кодекса РФ, Положения, утвержденного постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 7 августа 1937 г. № 104/1341, и определения Конституционного суда РФ от 4 апреля 2006 г. № 98-О.

Как правило, при передаче векселя в оплату товаров (работ, услуг) он является не объектом сделки, а средством расчета с контрагентами (средством платежа). Передача векселя в качестве оплаты равносильна передаче денежных средств. То есть вексель в таком случае не является товаром в смысле пункта 3 статьи 38 и пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ.

Если вексель используется исключительно как средство платежа, то его передача в оплату приобретенных товаров (работ, услуг) не признается реализацией ценной бумаги. Объект обложения НДС в этом случае не возникает (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поэтому рассматривать такую операцию как освобожденную от налогообложения в соответствии с подпунктом 12 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ нельзя. Правомерность такого вывода подтверждается арбитражной практикой (см., например, определения ВАС РФ от 11 августа 2009 г. № ВАС-10058/09, от 8 февраля 2008 г. № 910/08, от 4 февраля 2008 г. № 403/08, постановления ФАС Московского округа от 11 марта 2009 г. № КА-А40/1255-09, от 7 мая 2008 г. № КА-А40/3538-08, от 14 февраля 2008 г. № КА-А40/539-08, от 29 октября 2007 г. № КА-А40/11054-07, от 1 ноября 2005 г. № КА-А40/10849-05, Поволжского округа от 19 апреля 2011 г. № А65-14950/2010, от 23 октября 2007 г. № А57-13898/2006, Уральского округа от 1 октября 2007 г. № Ф09-7982/07-С3, от 6 октября 2005 г. № Ф09-3927/05-С2, Волго-Вятского округа от 22 июня 2006 г. № А31-2731/2005-13, от 22 декабря 2005 г. № А43-10282/2005-32-373, Западно-Сибирского округа от 22 июня 2005 г. № Ф04-3835/2005(12285-А45-25), Северо-Западного округа от 17 октября 2007 г. № А13-11640/2006, от 10 июня 2005 г. № А66-7746/2004).

Используя эти материалы в качестве аргументов, организация может обосновать свое право не вести раздельный учет.

Вместе с тем, если организация получает доход от передачи векселя в счет оплаты приобретенных товаров (работ, услуг), то такая передача может быть признана реализацией ценной бумаги. Например, организация может получить доход при передаче векселя по цене, превышающей ее расходы на приобретение векселя. В таком случае операция по передаче векселя будет считаться освобожденной от НДС (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Раздельный учет НДС в обязательном порядке ведут предприятия, сочетающие операции, подлежащие налогообложению с льготами. Разделять «входной» налог между видами финансово-хозяйственной деятельности должны и организации, совмещающие ЕНВД с общей системой.

Раздельный учет: правила ведения и особенности

Методика применяется налогоплательщиком тогда, когда он в процессе своей деятельности совместно с операциями, облагающимися налогом, осуществляет действия, на которые вычеты не предусмотрены.

Принципы ведения отдельного учета по налогу на ДС.

№ п/п	Тип деятельности	Правила ведения учета
1	Один вид финансово-хозяйственной деятельности.	При приобретении услуг, продукции, которые полностью задействуются в процессе, облагаемом налогом, затруднений у налогоплательщиков с отражением их в бухгалтерском учете не появляется. Ведь исчисленный поставщиком налог покупатель принимает полностью к вычету на основании ст. 170 НК РФ п. 4 и ст. 172 п. 1. Если купленная продукция будет применяться в деятельности, по которой предусмотрен льготный режим налогообложения, то НДС полностью направляется на повышение их стоимости.
2	Отдельные виды хозяйственно-финансовой деятельности.	Когда купленные товары, ОС, нематериальные активы, услуги, имущественные права либо различные работы будут применяться как в льготном, так и в налогооблагаемом процессе, разделение ДНС при отдельном учете будет особенным. Тогда часть исчисленной поставщиком суммы налога может использоваться в качестве вычета, а вторая половина – направлена на повышение стоимости приобретенных товаров. Чтобы высчитать, какая часть НДС будет считаться вычетом, а какая отнесена на увеличение основной стоимости, потребуется рассчитать пропорцию (ст. 170 п.4 абз. 4)*

*Налогоплательщик вносит отметку в книгу затрат о поступившем счете-фактуре только в той части, которая будет направлена на положенный вычет.

Когда требуется вести раздельный учет по налогу на ДС?

По операциям, подлежащим налогообложению необходимо внести НДС в казну государства (НК РФ с. 146). С другого вида деятельности, освобожденного от налога, НДС выделять не требуется (ст. 149). То есть нужно определить ту прибыль, на которую предусмотрена льгота. Но при этом, надо выделить «входной» НДС, приходящийся на операции подобного рода, который к вычету не принимается.

По деятельности, освобожденной от налогов, во «входной» обязательный НДС входит стоимость купленных товаров. При отсутствии ведения раздельного учета, во время проверки инспекторами ФНС будет восстановлен «входной» обязательный НДС по товарам, приобретенным для применения в необлагаемых и облагаемых операциях. А также и по общехозяйственным затратам.

То есть, образуется недоимка по налогу, на который сотрудники налоговой службы могут наложить штрафные санкции и начислить пени. Помимо этого восстановленные вычеты предприятие не сможет внести в затраты, учитываемые при определении налога на полученные доходы (НК РФ ст. 170 п.4 абзац 6).

Когда отельный учет вести не требуется?

Соблюдать подобное правило не требуется тогда, когда за отчетный квартал величина затрат на покупку, производство или/и продажу продукции (имущественных прав, различных услуг, работ), освобожденных от налогообложения, не превышает 5-ти процентов общих затрат на покупку, производство или/и продажу работ (различных услуг, товаров и других имущественных прав). Тогда «входной» налог, предъявляемый официальными поставщиками в данном отчетном квартале, допустимо принять в качестве вычета (НК ст.170 п. 4 абзац 7).

Стоит взять на заметку! Порядок расчета общих затрат в целях налогообложения законодательством РФ не предусмотрено, поэтому предприятие может рассчитать совокупные затраты по сведениям бухгалтерского учета.

К примеру, учитывать все расходы (косвенные, прямые, общехозяйственные, общепроизводственные и другие), связанные с осуществлением деятельности, освобожденной от налога.

Методика определения НДС

Определенных способов осуществления отдельного учета не предусмотрено (НК РФ гл. 21). Поэтому может использовать различный порядок, дающий возможность отделить льготные операции от основной деятельности, подлежащей налогообложению.

Освобожденные от НДС и облагаемые налогом операции следует вести на различных субсчетах, открытых с основным счетам бухгалтерского учета. Предпочтительный порядок исчисления налога, подлежащего к уплате, должен быть закреплен в учетной политике предприятия.

Если организация фактически применяет особую методику исчисления налога, но в учетной политике это не отражено, тогда есть возможность полностью оспорить возможный отказ уполномоченных органов на предоставление вычета в судебных инстанциях. В данном случае нужно представить необходимые доказательства, что подобное разграничение по НДС имеет место.

Стоит отметить! Но известны случаи и отрицательной судебной практики для плательщиков налогов, которым не удалось доказать, что раздельное исчисление ведется.

Правило «5-ти %»: особенности

При наличии как необлагаемой налогом на ДС экспортной деятельности, так и других облагаемых данным типом налога операций нужно осуществлять раздельное исчисление по НДС.

Основная цель при этом – разделение «входного» обязательного налога для принятия его к законному вычету.

Экспортерам также требуется вести отдельное исчисление налога на ДС по деятельности, по который предусмотрена льгота. Но имеют ли они право на использование 5-ти процентного порога при вычислении соотношения разделения расходов, как при продаже, так и при других операциях за пределами Российской Федерации? Чиновники, отвечают на это однозначно, что нет.

Простые примеры раздельного учета налога

Расчет всех показателей следует отразить в бухгалтерской справке. Как определить сумму налога к вычету по общим финансово-хозяйственным затратам.

Пример

Основная деятельность ООО «Стрела» – реализация товаров в розницу. Помимо этого, предприятие иногда продает продукцию «оптовикам». По реализации товаров в розницу компания уплачивает ЕНВД, по оптовым поставкам она использует основой режим налогообложения.

1. Во втором квартале доходы от продажи продукции в розницу составили 12 000 000 рублей, оптом – 3 540 000 (в т.ч. налог – 540 000 рублей).
2. Каждый месяц предприятие вносит арендную плату и платит за коммунальные услуги 177 000 рублей, плюс налог на ДС – 27 000 рублей.
3. В конце июня главный бухгалтер определили долю полученной выручки от продажи продукции, подлежащей налогообложению: 3 000 000 рублей (12 000 000 плюс 3 000 000) * 100% = 20%.
4. Исчисленная сумма налога на ДС и расходы, направленные на оплату обязательных коммунальных платежей, которая принимается к вычету каждый месяц, равна следующей величине: 27 тысяч рублей х 20% = 5 400 рублей.

Сумма основного платежа, который можно на законных основаниях отнести на затраты, составила: 27 тысяч рублей – 5 400 рублей = 21 600 рублей.

То есть данная сумма не подлежит налогообложению, поэтому предприятие согласно законодательству РФ не подлежит уплате.

Немного в заключении

Обязанность осуществления отдельного исчисления, предъявляемого всеми поставщиками НДС, появляется тогда, когда плательщик налогов производит и необлагаемую и облагаемую данным видом налога хозяйственно-финансовую деятельность. Принципы, условия осуществления подобного учета отражены в НК РФ ст. 170 п. 4.1 и 4.

Если компании покупает различные материалы, услуги либо товары, которые за тем будет применяться для обоих типов коммерческой деятельности, то, прежде всего, стоит рассчитать пропорцию, на основании которой будет распределяться «входной» НДС. Но при этом часть налога будет использована в форме вычета при учете определенных операций, подлежащих налогообложению, а остальная часть – пойдет на повышение стоимости существующих активов, которые были задействованы при ведении деятельности, не облагаемых НДС.

Долю расходов на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), реализация которых освобождена от НДС, рассчитайте по формуле:

Для определения совокупных расходов организации следует разработать собственный порядок и закрепить его в своей учетной политике для целей налогообложения.

Организация обязана вести раздельный учет входного НДС, если доля расходов по операциям, освобожденным от налогообложения, равна или превышает 5 процентов от общей суммы расходов организации. Определять эту долю нужно по формуле:

Об этом говорится в абзаце 7 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Порядок учета совокупных расходов в целях налогообложения законодательно не установлен, поэтому организация вправе определять совокупные расходы по данным бухучета.

При определении совокупных расходов учитывайте все затраты (прямые, косвенные, общепроизводственные, общехозяйственные, прочие), которые связаны с проведением операций, освобождаемых от НДС. В том числе и затраты, которые в налоговом учете квалифицируются как внереализационные расходы. Например, если для осуществления операций, освобожденных от НДС, организация привлекает кредит, то проценты за пользование кредитом (внереализационные расходы) нужно включить в расчет пропорции: как в числитель, так и в знаменатель.

Это следует из писем Минфина России от 29 мая 2014 г. № 03-07-11/25771, от 12 февраля 2013 г. № 03-07-11/3574 и от 2 августа 2012 г. № 03-07-11/223.

Пример определения доли расходов на приобретение, производство и реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), освобожденных от обложения НДС, по данным бухучета .

Организация является плательщиком НДС и осуществляет облагаемые и не облагаемые НДС операции

ООО «Альфа» производит и реализует медицинскую технику. В числе производимых товаров - медицинская техника, входящая в перечень, утвержденный постановлением Правительства РФ от 17 января 2002 г. № 19. Реализация таких медицинских товаров НДС не облагается (подп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Чтобы определить, можно ли в полном объеме принять к вычету входной НДС, бухгалтер «Альфы» рассчитал долю расходов на производство и реализацию товаров, освобожденных от обложения НДС, в общей сумме расходов.

В учетной политике «Альфы» для целей налогообложения закреплено:

• доля расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), освобожденных от обложения НДС, определяется по данным бухучета;

• расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), освобожденных от обложения НДС, а также совокупные расходы на производство и реализацию определяются с учетом прямых, общехозяйственных, общепроизводственных и прочих расходов, связанных с данными операциями;

• при невозможности отнесения общехозяйственных, общепроизводственных, прочих расходов к конкретному виду деятельности (облагаемому либо не облагаемому НДС) сумма общехозяйственных, общепроизводственных и прочих расходов, относящихся к производству и реализации продукции, освобожденной от обложения НДС, определяется по формуле:

Для выделения расходов на производство и реализацию медтехники, не облагаемой НДС, к счетам 20, 23, 29, 44, 91-2 открыты соответствующие субсчета.

За квартал сумма прямых расходов, списанных на реализованную продукцию, составила 680 000 руб. (500 000 руб. - по производству и реализации продукции, освобожденной от НДС, 180 000 руб. - по производству и реализации продукции, облагаемой НДС).

Сумма общепроизводственных расходов, списанных на реализованную продукцию, составила 170 000 руб. Указанные расходы нельзя отнести к конкретному виду деятельности. Они распределяются по методике, утвержденной в учетной политике:
170 000 руб. × 500 000 руб. : 680 000 руб. = 125 000 руб.

Сумма общехозяйственных расходов, списанных на реализованную продукцию, составила 130 000 руб. Указанные расходы нельзя отнести к конкретному виду деятельности. Они распределяются по методике, утвержденной в учетной политике:
130 000 руб. × 500 000 руб. : 680 000 руб. = 95 588 руб.

Сумма прочих расходов (проценты по кредиту, привлеченному для производства медтехники) составила 100 000 руб.

Общая сумма расходов на производство и реализацию за квартал составила 1 080 000 руб. (обороты за квартал по счетам 20, 23, 25, 26, 29, 44, 91-2).

Доля расходов на производство медтехники, не облагаемой НДС, составила:
(500 000 руб. + 125 000 руб. + 95 588 руб. + 100 000 руб.) : 1 080 000 руб. × 100% = 75%.

Поскольку доля расходов по операциям, не облагаемым НДС, больше 5 процентов, входной НДС по расходам нужно распределять.

Пример определения доли расходов, связанных с реализацией металлолома, освобожденной от уплаты НДС

ООО «Производственная фирма "Мастер"» производит латунные детали, реализация которых облагается НДС. В процессе производства образуется металлическая стружка (возвратные отходы), которую «Мастер» продает на сторону как лом. Реализация лома черных и цветных металлов освобождена от НДС (подп. 25 п. 2 ст. 149 НК РФ).

В I квартале организация приобрела латунь на сумму 590 000 руб. (в т. ч. НДС - 90 000 руб.). Стоимость отгруженных деталей, произведенных в I квартале, составила 826 000 руб. (в т. ч. НДС - 126 000 руб.). Затраты на производство составили 650 000 руб., в том числе:
- 500 000 руб. - стоимость материалов;
- 90 000 руб. - прямые расходы на оплату труда;

- 10 000 руб. - амортизация основных средств (прямые расходы);

- 50 000 руб. - накладные расходы (общепроизводственные и общехозяйственные).

Отходы металла, образовавшиеся в течение квартала, были реализованы в марте по договорной цене 20 000 руб. Незавершенного производства на конец квартала у организации нет.

В учете «Мастера» сделаны следующие проводки:

Дебет 10-1 Кредит 60
- 500 000 руб. - оприходован металл;

Дебет 19 Кредит 60
- 90 000 руб. - отражен входной НДС;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- 90 000 руб. - принят к вычету входной НДС;

Дебет 20 Кредит 10-1
- 500 000 руб. - списан металл в производство;

Дебет 20 Кредит 70, 69
- 90 000 руб. - списаны расходы на оплату труда работников основного производства;

Дебет 20 Кредит 02
- 10 000 руб. - начислена амортизация производственного оборудования;

Дебет 20 Кредит 70 (02, 10, 25, 26, 69...)
- 50 000 руб. - списаны накладные расходы;

Дебет 62 Кредит 90-1
- 826 000 руб. - отражена выручка от реализации деталей;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 126 000 руб. - начислен НДС со стоимости реализованных деталей;

Дебет 90-2 Кредит 20

- 650 000 руб. - списана себестоимость реализованной продукции;

Дебет 62 Кредит 91-1
- 20 000 руб. - отражены доходы от реализации лома.

Для правильного применения налогового вычета по итогам квартала бухгалтер определяет, какая часть входного налога относится к реализации основной продукции, облагаемой НДС, и какая - к реализации металлолома, освобожденной от налогообложения.

Рассмотрим два варианта.

Первый вариант

В учетной политике «Мастера» для целей налогообложения сказано, что стоимость возвратных отходов (металлолома) определяется пропорционально доле доходов от реализации металлолома в общем объеме доходов организации. Для расчета используются данные бухучета.

Сначала бухгалтер рассчитал долю выручки от реализованного лома в общем объеме доходов от реализации без НДС:

20 000 руб. : (826 000 руб. - 126 000 руб. + 20 000 руб.) = 0,028.

Затем он определил величину расходов, приходящихся на реализованные детали:

650 000 руб. × (1 - 0,028) = 631 800 руб.

Сумма расходов, приходящихся на реализованный лом, равна:

650 000 руб. - 631 800 руб. = 18 200 руб.

Доля расходов, приходящаяся на лом, составила:

18 200 руб. : 650 000 руб. × 100% = 2,8%.

Дебет 10-6 Кредит 20
- 18 200 руб. - снижена себестоимость производства на стоимость возвратных отходов (лома);

Дебет 90-2 Кредит 20
- 18 200 руб. - сторнирована себестоимость реализованной продукции на стоимость возвратных отходов (лома);

Дебет 91-2 Кредит 10-6
- 18 200 руб. - списана стоимость проданных отходов.

Второй вариант

В учетной политике «Мастера» для целей налогообложения сказано, что стоимость возвратных отходов (металлолома) определяется по цене возможной реализации. Для расчета используются данные бухучета.

Соотношение между стоимостью металлолома и общими затратами организации за квартал составит:

20 000 руб. : 650 000 руб. × 100% = 3,1%.

Поскольку доля расходов, приходящихся на лом, составила меньше 5 процентов, организация не обязана вести раздельный учет входного НДС и корректировать сумму налогового вычета. К вычету принимается весь налог, предъявленный организации в I квартале (90 000 руб.).

Затраты, относящиеся к реализованному металлолому, отражены в учете следующими записями:

Дебет 10-6 Кредит 20
- 20 000 руб. - снижена себестоимость производства на стоимость возвратных отходов (лома);

Дебет 90-2 Кредит 20
- 20 000 руб. - сторнирована себестоимость реализованной продукции на стоимость возвратных отходов (лома);

Дебет 91-2 Кредит 10-6
- 20 000 руб. - списана стоимость проданных отходов.

Ведение раздельного учета

Если организация обязана вести раздельный учет входного НДС, организуйте его по трем группам товаров (работ, услуг, имущественных прав):

• по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые организация использует в облагаемых НДС операциях;

• по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые организация использует в операциях, освобожденных от налогообложения либо облагаемых ЕНВД;

• по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые организация использует как в облагаемых, так и в освобожденных от налогообложения операциях.

Такой вывод можно сделать на основании правил пунктов 4, 4.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

По товарам (работам, услугам, имущественным правам) первой группы входной НДС принимайте к вычету (абз. 3 п. 4 ст. 170 НК РФ). По второй группе входные суммы налога к вычету не принимайте, а включайте в стоимость имущества (работ, услуг) (абз. 2 п. 4 ст. 170 НК РФ).

По товарам (работам, услугам, имущественным правам) третьей группы часть входного НДС принимайте к вычету, а часть - включайте в их стоимость. Сумму вычета определите расчетным путем исходя из доли облагаемых НДС операций в общем объеме операций, осуществляемых организацией за квартал. А сумму НДС, не принимаемого к вычету, - исходя из доли освобожденных от НДС операций в общем объеме операций за квартал. При этом для распределения входного НДС по основным средствам и нематериальным активам, принятым к учету в первом или втором месяцах квартала, организация вправе рассчитывать эту пропорцию, не дожидаясь окончания квартала. Сумму вычета можно определять исходя из доли облагаемых НДС операций в общем объеме операций, осуществленных соответственно за первый или второй месяц.

Такой порядок установлен в абзаце 4 пункта 4 и пункте 4.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Расчетный способ

Расчетный способ распределения входного НДС применяйте, если нельзя определить, в каком объеме товары (работы, услуги, имущественные права) используются для выполнения облагаемых и освобожденных от налогообложения операций. Как правило, это относится к основным средствам, нематериальным активам, материалам, работам и услугам, формирующим общепроизводственные и общехозяйственные расходы (письмо МНС России от 21 июня 2004 г. № 02-5-11/111). Например, распределяйте входной НДС по информационным и консультационным услугам, арендной плате и т. д., если эти расходы относятся как к облагаемой, так и к освобожденной от налогообложения деятельности.

В отношении товаров (работ, услуг, имущественных прав), по которым точно можно установить их прямое использование, расчетный способ не применяйте.

Такой порядок следует из пунктов 4, 4.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Во избежание споров с налоговой инспекцией по поводу правильности распределения входного НДС в учетной политике для целей налогообложения установите:

• критерии отнесения тех или иных расходов к облагаемым и освобожденным от налогообложения операциям;

• примерный перечень товаров (работ, услуг, имущественных прав), по которым входной НДС нужно распределять расчетным способом.

Так позволяет поступить абзац 4 пункта 4 и пункт 4.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: нужно ли распределять входной НДС расчетным способом, если на момент приобретения дальнейшее использование товаров (работ, услуг) неизвестно? Товары (работы, услуги) могут быть использованы как в облагаемых НДС операциях, так и в необлагаемых .

Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит.

На практике при проведении проверок налоговые инспекции придерживаются следующей точки зрения. Если характер операций, для выполнения которых будут использованы товары (работы, услуги), неизвестен, входной НДС нужно распределять. То есть руководствоваться теми же правилами, что и при использовании товаров (работ, услуг), как в облагаемых, так и в необлагаемых операциях (п. 4, 4.1 ст. 170 НК РФ). Сумму налога, относящуюся к облагаемым НДС операциям, нужно принять к вычету. Сумму налога, относящуюся к операциям, не облагаемым НДС, нужно включить в стоимость товаров (работ, услуг).

Конкретной методики ведения раздельного учета входного НДС в Налоговом кодексе РФ нет. Поэтому организация может вести раздельный учет в любом порядке, позволяющем достоверно определить необходимые данные. Это следует из положений абзаца 4 пункта 4 и пункта 4.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ и подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 11 октября 2006 г. № А42-646/04-23, Уральского округа от 21 марта 2007 г. № Ф09-1821/07-С2). Порядок раздельного учета входного НДС отразите в учетной политике для целей налогообложения.

В качестве одного из вариантов можно установить коэффициент, с учетом которого бухгалтер будет определять суммы входного НДС, предъявляемого к вычету и включаемого в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг). Рассчитать величину этого коэффициента можно исходя из удельного веса облагаемых и не облагаемых НДС операций, которые организация проводила за длительный период (например, за предыдущий квартал, календарный год). Этот коэффициент позволит предварительно разделить входной НДС на две части: сумму, которая предъявляется к вычету, и сумму, которая включается в стоимость товаров (работ, услуг) в момент принятия их к учету. По окончании налогового периода, когда станет известна точная величина пропорции, рассчитанной по правилам пункта 4.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ, сумма НДС, предъявленная к вычету на основании расчетного коэффициента, должна быть скорректирована.

В учетной политике можно предусмотреть и другой вариант. Например, что товары (работы, услуги), которые одновременно будут использоваться в облагаемых и не облагаемых НДС операциях, отражаются в учете без НДС. Точные суммы входного НДС, предъявляемого к вычету, станут известны в конце квартала. Тогда стоимость товаров (работ, услуг) нужно будет увеличить на сумму НДС, которая к вычету не принимается. Однако такой вариант целесообразно использовать, только если товары (работы, услуги) приобретаются и реализуются в течение одного квартала (п. 4.1 ст. 170, ст. 163 НК РФ).

В письме Минфина России от 28 апреля 2010 г. № 03-07-07/20 рассмотрена ситуация, в которой организация приобретает товары (работы, услуги) для строительства и последующей реализации жилого комплекса, включающего в себя отдельные нежилые объекты. Реализация жилых домов (помещений и долей в них) освобождается от НДС (подп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ). Но поскольку приобретенные товары (работы, услуги) используются для строительства как жилых, так и нежилых помещений, сумму входного НДС по ним нужно распределять. В такой ситуации финансовое ведомство порекомендовало распределять налог после окончания строительства, когда будет сформирована окончательная стоимость объектов, реализация которых облагается (не облагается) НДС.

Арбитражная практика подтверждает правомерность еще одного варианта. Речь идет о применении налогового вычета в полном объеме в момент приобретения товаров (работ, услуг) и последующем восстановлении НДС по той части приобретенных ресурсов, которая была использована в операциях, освобожденных от налогообложения. Таким способом тоже можно воспользоваться, если на дату приобретения ресурсов характер их дальнейшего использования неизвестен, но они в равной степени могут быть использованы для выполнения как облагаемых, так и не облагаемых НДС операций. Опираясь на положения пункта 2 статьи 171 и пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ, некоторые суды допускают такой вариант (см., например, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 22 июня 2009 г. № А82-125/2009-37, Поволжского округа от 7 февраля 2007 г. № А65-3961/06, Восточно-Сибирского округа от 9 июля 2002 г. № А33-1673/02-С3а-Ф02-1793/02-С1 и Западно-Сибирского округа от 11 октября 2005 г. № Ф04-7086/2005(15629-А46-7)).

Если наряду с операциями, облагаемыми НДС, организация выполняет операции, перечисленные в пункте 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ, она может избежать необходимости распределять входной налог, отказавшись от льготы (п. 5 ст. 149 НК РФ). Такой вариант подтверждает Минфин России в письме от 28 апреля 2010 г. № 03-07-07/20.

Ситуация: нужно ли распределять входной НДС по общехозяйственным (общепроизводственным) расходам, если организация выдала денежный заем. По основному виду деятельности организация платит НДС?

Ответ: да, нужно.

Операции займа в денежной форме не облагаются НДС (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ). Стоимость таких услуг определяется как сумма процентов по займу, указанная в договоре либо рассчитанная исходя из ставки рефинансирования на дату возврата заемных средств (ст. 809 ГК РФ). Сама сумма займа объектом обложения НДС не является (подп. 1 п. 2 ст. 146, подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ). Такие разъяснения дают контролирующие ведомства (письма Минфина России от 2 апреля 2009 г. № 03-07-07/27, от 28 апреля 2008 г. № 03-07-08/104, ФНС России от 6 ноября 2009 г. № 3-1-11/886).

Поэтому, если наряду с деятельностью, облагаемой НДС, организация предоставляет денежные займы, входной НДС по общехозяйственным (общепроизводственным) расходам нужно распределять (п. 4 ст. 149 НК РФ). Эту обязанность можно не исполнять, только если доля расходов по операциям, освобожденным от налогообложения, не превышает 5 процентов от общей суммы расходов на приобретение, производство или реализацию за налоговый период (абз. 7 п. 4 ст. 170 НК РФ). Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 30 ноября 2011 г. № 03-07-07/78. Как правило, доля расходов, связанных с предоставлением денежных займов, меньше этой величины. Поэтому при отсутствии других необлагаемых операций всю сумму входного НДС можно принять к вычету из бюджета.

Совет : если организация готова отстаивать свою позицию в суде, то при выдаче денежных займов она вообще может не вести раздельный учет НДС. Независимо от доли расходов, связанных с предоставлением займов. Защитить такое решение помогут следующие аргументы.

Организация должна вести раздельный учет входного НДС, если она одновременно совершает как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции (п. 4 ст. 170 НК РФ). При этом под необлагаемыми операциями подразумеваются операции, которые признаются объектом налогообложения (ст. 146 НК РФ), но в силу социальных или других особенностей исключаются из расчета налоговой базы.

Если организация одновременно совершает операции, которые облагаются НДС и которые не являются объектом налогообложения, то нормы пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ на нее не распространяются. То есть вести раздельный учет НДС в этом случае организация не обязана.

Не признавая выдачу денежного займа объектом обложения НДС, контролирующие ведомства квалифицируют ее как услугу , стоимостью которой являются проценты, выплачиваемые кредитору заемщиком. Исходя из этого они считают, что оказание таких услуг является основанием для ведения раздельного учета. И отказаться от него можно только в том случае, если доля расходов, связанных с предоставлением займов, меньше 5 процентов.

Но некоторые суды рассматривают эту ситуацию иначе. Они считают, что предоставление денежных займов вообще не является услугой. А поскольку при выдаче займа реализации услуг не происходит, то расходы, связанные с такой операцией, не должны учитываться при определении 5-процентной пропорции, предусмотренной пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Другими словами, сколько бы расходов ни приходилось на операции по выдаче денежных займов, вести раздельный учет входного НДС при совершении таких операций организации не обязаны.

Подробный анализ норм налогового и гражданского законодательства, а также существующей арбитражной практики, подтверждающей правомерность такого подхода, приведен в постановлениях Девятого арбитражного апелляционного суда от 6 октября 2014 г. № 09АП-37669/2014 и Арбитражного суда Московского округа от 22 января 2015 г. № А40-646/14.

Разумеется, выводы судов противоречат официальным разъяснениям контролирующих ведомств. Однако, если организация сочтет эти выводы приемлемыми для себя, у нее есть высокие шансы отстоять отказ от ведения раздельного учета НДС при выдаче денежных займов.

Ситуация: нужно ли распределять входной НДС по общехозяйственным (общепроизводственным) расходам? Организация выдала поставщику вексель третьего лица в счет оплаты товара. По основному виду деятельности организация платит НДС.

Ответ: да, нужно.

По мнению контролирующих ведомств, при выдаче векселя третьего лица в счет оплаты за товары (работы, услуги) у организации возникает обязанность по ведению раздельного учета входного НДС и его распределению (письма Минфина России от 6 июня 2005 г. № 03-04-11/126 и МНС России от 15 июня 2004 г. № 03-2-06/1/1372/22).

Такая точка зрения основана на том, что при расчетах за товары (работы, услуги) происходит переход права собственности на вексель, то есть его реализация. А операции по реализации ценных бумаг освобождены от налогообложения (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ). То есть в рассматриваемой ситуации организация должна вести раздельный учет входного НДС и распределять суммы налога, относящиеся как к облагаемым, так и к необлагаемым операциям (п. 4, 4.1 ст. 170 НК РФ).

Совет : есть аргументы, позволяющие организациям не вести раздельный учет входного НДС при выдаче векселя третьего лица в счет оплаты за товары (работы, услуги). Они заключаются в следующем.

Как правило, при передаче векселя в оплату товаров (работ, услуг) сам вексель является не объектом сделки, а средством расчета с контрагентами (средством платежа). Если вексель используется исключительно как средство платежа, то его передача в оплату приобретенных товаров (работ, услуг) не признается реализацией ценной бумаги. Объект обложения НДС в этом случае в принципе не возникает (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поэтому рассматривать такую операцию как освобожденную от налогообложения в соответствии с подпунктом 12 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ нельзя. В связи с этим у организации отсутствует обязанность по ведению раздельного учета НДС и распределению сумм налога (п. 4 ст. 170 НК РФ)